Estruturação de Negócios com Terreno Adquirido por Permuta com Unidades Imobiliárias a Construir

A prospecção e análise para a aquisição de terrenos é fundamental no plano de negócios da incorporadora, estudos voltados para área ambiental, técnica, arquitetônica, comercial, jurídica e especialmente a tributária.

Após a prospecção do terreno e a conclusão de que o imóvel é apropriado aos negócios da empresa é fundamental a análise jurídica do terreno. Qualquer assunto que não seja devidamente apurado nesta fase, quanto aos riscos, poderão acarretar prejuízos ou atrasos.

Deve ser analisado com detalhes a certidão do registro de imóveis dos últimos 15 anos e todo seu histórico. Certidões do proprietário para certificar que não possua questões que envolva o terreno como garantia, como por exemplo: processos tributários e trabalhistas, separações, casamento etc.

DO NEGÓCIO

Aquisição de terreno por instrumento particular de permuta com unidade a construir, podendo ter parte em dinheiro ou não. (torna)

–Deve-se analisar melhor forma de negociação quanto a questão tributária, ganho de capital como pessoa física ou pessoa jurídica.

– Deve-se verificar a forma de lançamento contábil das permutas, construtora e vendedor do terreno (base legal), percentuais de tributação da venda e locação.

DO INSTRUMENTO E FORMALIZAÇÃO

1. O instrumento a ser firmado entre o proprietário do terreno e a Incorporadora ( empresa que desenvolve empreendimento imobiliário e vende unidades imobiliárias) é “Instrumento Particular de Promessa de Permuta com Unidades a Construir sem Torna” (ou com torna)

Considerando que:

1. O primeiro permutante, proprietário do terreno, seja uma pessoa jurídica que dará o terreno em permuta e receberá no futuro unidades prontas com a finalidade de locação ou venda. Se for para locação a Empresa deverá ter atividade de administração de bens próprios e deve registrar as unidades recebidas no seu “ativo imobilizado”. Se for para venda a empresa deve ter a atividade do setor imobiliário, receber os imóveis como “estoque” e tributando pelo lucro presumido na base de 8%.

Sugestão no caso de locação a opção pelo lucro presumido para a tributação dos aluguéis recebidos na base de 32% conforme legislação do imposto de renda, com carga tributária de 11,93% a 17% do valor recebido a título de aluguel.

1. A segunda permutante, empresa Incorporadora que vai desenvolver o empreendimento imobiliário, registra Incorporação imobiliária, averba o Patrimônio de Afetação e opta pelo Regime Especial de Tributação –RET, onde tributa a receita da venda de imóveis pela alíquota de 4% da Receita Bruta.

2. A permuta de bens, seja de imóveis construídos ou a construir e a dação em pagamento, não é tributada, uma vez que não há renda a declarar e sim substituição de ativos conforme fundamentação abaixo. O registro contábil da permuta será feito pelo valor nominal dos bens, ou seja, o proprietário do terreno receberá as unidades permutadas pelo valor registrado do terreno, nos termos da IN SRF no. 107/88.
3. Considerando a impossibilidade de escritura pública de permuta, uma vez que os bens objeto da permuta ainda serão construídos, a formalização do negócio por escritura pública será feita por compra e venda com nota promissória pro soluto ou pro solvendo, e no mesmo ato a escritura pública de promessa de dação em pagamento com confissão de dívida. Tal procedimento é prática do mercado com fundamentação na lei tributária e no código civil, contendo as garantias para ambas as partes.

No caso de financiamento bancário do empreendimento, a quitação na escritura pública deverá ser com nota promissória pro soluto.

A diferença entre pro-solvendo e pro-soluto é que na primeira a quitação do preço da compra e venda fica vinculada a um instrumento adequado futuro, para baixa no registro de imóveis competente. E na segunda – pro-soluto – ocorre quitação do preço, e ficam para execução se houver não pagamento, as notas promissórias.

Tributação do proprietário do terreno pessoa física

No caso de operação realizada por pessoa física, ou seja, proprietário do terreno celebrar contrato de permuta em nome de pessoa física, a permuta também não é tributada nos termos da IN SRF 107/88. O aluguel recebido por pessoa física é tributado pela utilização do carne leão, mensalmente, conforme tabela do imposto de renda pessoa física, podendo chegar a 27,5%.

Havendo venda das unidades imobiliárias pela pessoa física será tributado o ganho de capital pela alíquota de 15%. No caso específico, o ganho de capital será calculado considerando o valor nominal do terreno e o valor de venda da unidade imobiliária.

Tributação de bens do ativo imobilizado ou investimento

O proprietário pessoa jurídica, que possua imóveis no ativo imobilizado, exercendo a atividade de administração e locação de imóveis, ou no ativo investimento, mantendo imóveis para renda.

No caso de venda de bens do ativo imobilizado ou investimento a tributação levará em consideração a opção pelo lucro real ou presumido. Sempre tributando o lucro obtido pela alíquota de 15% de Imposto de Renda e 9% da Contribuição Social sobre lucro líquido, com adicional de 10% nos casos em que exceder a R$ 20.000,00 mensal ou R$ 60.000,00 no trimestre. 

Qualquer imóvel mantido no ativo imobilizado ou investimento não poderá ser transferido posteriormente para estoque de imóveis para venda para fins tributários.

DA FUNDAMENTAÇÃO LEGAL.

A permuta desempenha um papel importante na compra e venda quando o objeto for imóvel. Nesse tipo de contrato existe a obrigação de coisa certa em contraprestação à entrega de outra. Ou seja, é tipo de contrato onde as partes comprometem-se a entregar uma coisa por outra.

Por oportuno, tudo o que pode ser objeto de compra e venda pode ser uma permuta, salvo quando for DINHEIRO, que neste caso é uma compra e venda.

481. Art. 481. Pelo contrato de compra e venda, um dos contratantes se obriga a transferir o domínio de certa coisa, e o outro, a pagar-lhe certo preço em dinheiro.
482. A Permuta de Imóveis

Permuta é um tipo de contrato no qual uma das partes é obrigada a dar algo em troca de alguma coisa, que não seja moeda corrente. 

À permuta ou troca, de acordo com o art. 533 do código civil, aplicam-se as disposições referentes à compra e venda, não sendo permitida a troca de valores desiguais entre ascendentes e descendentes sem o consentimento do cônjuge do alienante e dos outros descendentes.

A permuta é diferente da compra e venda, pois não há exigência de pagamento em dinheiro e sim através de bens. Existe a possibilidade de pagar a diferença de valor entre um bem e outro em dinheiro o que chama “torna”.

A permuta de bens imóveis se opera por escritura pública simultaneamente

1.1 – Permuta de terreno com unidade imobiliária a construir

A permuta de bens imóveis se aplica a qualquer tipo de bens, podendo inclusive permutar com imóveis que ainda serão construídos.  

1-Valor dos bens permutados. A permuta de bens, em regra, não tem valor. O bem permutado é recebido pelos permutantes pelo valor do bem permutado, assim não há que se falar em lucro ou tributação.

Permuta a preço de mercado. A permuta poderá ser feita a valor nominal ou a preço de mercado, neste último caso deverá ter uma avaliação assinada por 3 peritos ou por entidade ou empresa especializada. Quando a permuta opera pelo valor de mercado será apurado o ganho de capital e tributado tanto na pessoa física como na jurídica.

A permuta a valor de mercado com a avaliação por peritos é obrigatória quando a permuta ocorre entre pessoas jurídicas ligadas, coligadas, controladas ou interligadas e  pessoas físicas entre parentes até o 3º grau ou cônjuge. Esta exigência é da lei tributária, sob pena do valor de mercado ser arbitrado pelo fisco.

2.Tributação da permuta na pessoa jurídica optante pelo lucro real

De acordo com a IN SRF no. 107/88 não há tributação na permuta, uma vez que não há apuração de lucro ou ganho de capital. Cada pessoa permutante assume como valor do bem recebido em permuta o mesmo valor do bem permutado.

Na permuta de terreno com unidade imobiliária a construir o valor do terreno será o custo de produção da unidade permutada, por consequência as unidades imobiliárias permutadas receberão o valor nominal do terreno.

A permuta sem torna não é tributada nos termos da IN SRF no. 107/98.

1.9 – Para os efeitos desta Instrução Normativa, o valor de aquisição de unidade imobiliária, para a pessoa física permutante, será o custo de aquisição do imóvel dado em permuta corrigido monetariamente segundo a variação do valor da Obrigação do Tesouro Nacional – OTN, até o mês da operação. (grifo nosso). Revogado.

2.1.1 – No caso de permuta sem pagamento de torna, as permutantes não terão resultado a apurar, uma vez que cada pessoa jurídica atribuirá ao bem que receber o mesmo valor contábil do bem baixado em sua escrituração.

3.1.1 – No caso de permuta sem pagamento de torna, a pessoa jurídica observará o disposto na divisão de subitem 2.1.1. A pessoa física não terá resultado a apurar e atribuirá como preço de alienação, da unidade dada em permuta, o mesmo valor apurado como custo da unidade adquirida, determinado com base no subitem 1.9.

3.Tributação da permuta na pessoa jurídica optante pelo lucro presumido

Em que pese a questão considerando os termos da IN SRF no. 107/98 e as alterações introduzidas pela lei 12.973 de 2014, a Receita federal publicou no dia 05 de setembro de 2014 o parecer normativo no. 09 entendendo que a empresa optante pelo lucro presumido está fora da abrangência da IN SRF no. 107/98 que trata somente do lucro real. Sendo assim a empresa optante pelo lucro presumido deve tributar a permuta no ato do Instrumento Particular de Promessa de Permuta.

De acordo com a Lei 12.973 de 2014 a permuta é tributada, mas admite o diferimento do imposto devido no ato da permuta para oferecer à tributação somente quando o lucro for realizado, ou seja, na venda do bem permutado. A alteração resultou na inclusão do parágrafo 3º no art. 27 do Dec. Lei 1.598/77.

• 3º – Na hipótese de operações de permuta envolvendo unidades imobiliárias, a parcela do lucro bruto decorrente da avaliação a valor justo das unidades permutadas será computada na determinação do lucro real pelas pessoas jurídicas permutantes, quando o imóvel recebido em permuta for alienado, inclusive como parte integrante do custo de outras unidades imobiliárias ou realizado a qualquer título, ou quando, a qualquer tempo, for classificada no ativo não circulante investimentos ou imobilizado

Nos termos do parágrafo 4º da mesma lei a Receita Federal deverá disciplinar a tributação em ato próprio, o que foi formalizado pelo parecer normativo abaixo.

Sendo assim os bens permutados serão tributados no ato da permuta e quando alienados no futuro.

Porém a Receita federal pelo parecer normativo no. 09 de 2014 determina que a permuta seja tributada quando a empresa for optante pelo lucro presumido, não acatando a posição da Instrução Normativa 107/98

Parecer Normativo no. 09 de setembro de 2014.

Pelo parecer normativo em epígrafe assim foi entendido:

1º)-  Nos termos do referido parecer a IN 107/98 somente se aplica nas empresas optantes pelo lucro real, entendendo que somente no lucro real não haverá lucro ou prejuízo, uma vez que os bens permutados receberão o mesmo valor do bem dado em permuta.

2º)- A permuta de terreno com unidades imobiliárias a construir ou unidades prontas é tributada no ato da permuta quando a empresa for optante pelo lucro presumido, mesmo que seja permuta sem torna. Entendendo que para presunção do lucro calculado sobre a receita bruta os bens imóveis recebidos na permuta que vão integrar o ATIVO da empresa devem ter tratamento de RECEITA BRUTA.  

3º) – O valor dos bens permutados será aquele constante nos documentos de permuta Estando claro também que o valor do imóvel recebido em permuta compõe a receita bruta e, por conseguinte, a apuração da base de cálculo do IRPJ, da CSLL, do PIS e do COFINS, mesmo quando optante pelo regime de caixa.

O parecer em referência em relação ao regime de CAIXA no lucro presumido:

12.1. Ressalte-se que, nos termos dos regramentos existentes para a apuração do lucro presumido, o valor do imóvel recebido em permuta compõe a receita bruta e tributa-se segundo o regime de competência (i.e., no período de apuração da celebração da permuta) ou de caixa (no período de apuração do recebimento do imóvel dado em permuta), à opção do contribuinte, observada a escrituração do livro Caixa no caso deste último, consoante a IN SRF nº 104, de 24 de agosto de 1988.(grifo nosso)

3.2. A referida receita bruta tributa segundo o regime de competência ou de caixa, observada a escrituração do livro Caixa no caso deste último, ou registro contábil.

Contudo, recentemente o TRF da 4ª Região repeliu esse entendimento, e declarou a inexigibilidade de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS incidentes sobre o montante de operações de permuta de imóveis, salvo o valor referente à torna, e declarou o direto da contribuinte que se dedica a atividade imobiliária de deixar de recolher os tributos também nas operações futuras.

De acordo com a decisão, a realização de operação na modalidade de permuta implica mera substituição de ativos, não havendo faturamento, receita ou renda. Eis a ementa do julgado.

EMENTA: TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. IRPJ. CSLL. PIS E COFINS. PERMUTA DE IMÓVEIS. INEXIGIBILIDADE. O valor decorrente do recebimento de imóveis dados como parte do pagamento nas operações de permuta de imóveis não se enquadra no conceito de receita bruta. Não há justificativa para a inclusão destes valores na base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. Somente a torna eventualmente recebida nas operações de permuta deve ser oferecida à tributação do IRPJ, pelas empresas optantes pelo lucro presumido. (TRF4 5010221-77.2016.404.7200, PRIMEIRA TURMA, Relator JORGE ANTONIO MAURIQUE, juntado aos autos em 12/05/2017).

Há ainda outra decisão no mesmo sentido, conforme a ementa abaixo:

EMENTA: TRIBUTÁRIO. AÇÃO ORDINÁRIA. PERMUTA. IRPJ. CSLL. PIS E COFINS. INEXIGIBILIDADE DE TRIBUTOS. RECEITA BRUTA. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. PERCENTUAL RAZOÁVEL.1. A previsão de aplicação das disposições de compra e venda à permuta não tem o condão de ensejar que nos negócios jurídicos de permuta, sem complemento em dinheiro, haja receita para fins de tributação. Na operação de permuta existe uma substituição de ativos, o que não é capaz, contudo, de caracterizar o conceito de receita.2. As pessoas jurídicas que explorem atividades imobiliárias condizentes a loteamento de terrenos, incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda, bem como a venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda, deverão considerar como receita bruta o montante, em bens ou dinheiro, recebido em pagamento, referente às unidades imobiliárias vendidas.3. Os imóveis de menor valor recebidos como parte do pagamento não integram a base de cálculo do IRPJ, reputando-se permuta de unidades imobiliária.4. O art. 20, §§ 3º e 4º, do CPC, não impõe ao julgador a aplicabilidade dos limites percentuais mínimos ou máximos, tampouco estabelece a base de cálculo da verba honorária. Esta Corte vem entendendo ser razoável a fixação de honorários de advogado no percentual de 10% sobre o valor da condenação, afastando-se desse critério quando tal valor for exorbitante ou quando restar muito aquém daquilo que efetivamente deveria receber o advogado, hipóteses que não se revelam presentes no caso dos autos. Impõe-se a manutenção do percentual de 10% fixado em sentença.5. Apelação e remessa oficial desprovidas. (TRF4, APELREEX 5001548-17.2015.404.7205, PRIMEIRA TURMA, Relatora MARIA DE FÁTIMA FREITAS LABARRÈRE, juntado aos autos em 18/04/2016) – Grifei e sublinhei.”

a)- Compra e venda com dação em pagamento de unidade imobiliária

Nas operações de permuta com unidade imobiliária a construir é comum a necessidade da outorga de escritura, principalmente quando houver financiamento bancário.

Neste caso o tratamento tributário é igual da permuta, porém com algumas exigências de acordo com a IN 107/88.

Procedimento:

a)-Escritura pública do terreno e simultaneamente compromisso público de promessa de dação em pagamento na mesma data.

(b)- O terreno seja dado em garantia para financiamento até o final do ano seguinte à escritura.

Dação em pagamento é modalidade de extinção de obrigação, no direito das obrigações ocorre a dação em pagamento quando o credor aceita que o devedor dê fim à relação de obrigação existente entre eles pela substituição do objeto da prestação, ou seja, o devedor realiza o pagamento na forma de algo que não estava originalmente na obrigação estabelecida, mas que extingue da mesma forma.

A dação é, portanto, uma forma de extinção obrigacional, e sua principal característica é a natureza diversa da nova prestação perante a anterior, podendo ocorrer, por exemplo, substituindo-se dinheiro por coisa, uma coisa por outra ou mesmo uma coisa por uma obrigação de fazer.

3.Registro Contábil da Permuta

Na empresa incorporadora deverá ser registrada a aquisição do terreno e uma obrigação no passivo, que deve representar o valor orçado para a construção das unidades imobiliárias que serão dadas em pagamento.

Entretanto com a adoção dos padrões internacionais de contabilidade, notadamente quanto ao ativo que pode ser avaliado a preço justo, deixa o ativo registrado a preço de mercado, sem esquecer que o ganho apurado, devidamente contabilizado, não sofre tributação.

Na permuta com entrega futura, cujo valor, tanto de custo como de mercado, são passíveis de alteração, o registro do valor do terreno deve ser o mais aproximado possível do valor a ser pago na construção das unidades permutadas e não levar em consideração o valor constante no instrumento particular de permuta firmado entre as partes.

Portanto o Terreno deve ser registrado na data do instrumento particular, compondo o ativo circulante do incorporador e no passivo a obrigação com o permutante no valor do orçamento de construção das unidades imobiliárias, usando o título contábil de “Adiantamento de Clientes”. No decorrer da construção deve ser ajustado, caso haja diferença, entre o custo orçado e real para a baixa do ativo e do passivo na escritura definitiva dos imóveis para o atual proprietário do terreno.

Martelene Carvalhaes Pereira e Souza

 

AGENDA DE CURSOS

1. Compartilhar
2. Tweet
3.